IVA sui Distacchi del Personale
Nuove Disposizioni 2025
Le nuove disposizioni in materia di IVA sui distacchi del personale rappresentano un cambiamento paradigmatico che coinvolge molte aziende italiane, a partire dal primo gennaio 2025.
La riforma nasce dall'esigenza di adeguare la normativa italiana alla giurisprudenza europea, specificatamente alla sentenza della Corte di Giustizia dell'Unione Europea dell'11 marzo 2020, nel caso C-94/19, conosciuto come "San Domenico Vetraria".
Questa sentenza aveva stabilito principi che erano in contrasto con la disciplina italiana allora vigente.
Il legislatore italiano ha risposto con l'articolo 16-ter del decreto "Salva-infrazioni", successivamente convertito nella Legge 166/2024. Questa norma introduce cambiamenti sostanziali che modificano radicalmente l'approccio fiscale alle operazioni di distacco del personale.
Il Cuore della Riforma
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L'Abrogazione dell'Articolo 8, comma 35, Legge 67/1988
Fino al 31 dicembre 2024, la situazione era governata dall'articolo 8, comma 35, della Legge 11 marzo 1988, numero 67, meglio conosciuta come legge finanziaria 1988.
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Principio Precedente
Questa disposizione stabiliva un principio che oggi potrebbe sembrare semplice ma che aveva implicazioni profonde: i prestiti o distacchi di personale per i quali veniva versato soltanto il rimborso del relativo costo non erano considerati rilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto.
Adeguamento alla Giurisprudenza Europea
Abrogazione della Norma Precedente
Con l'entrata in vigore dell'articolo 16-ter della Legge 166/2024, questa disposizione viene completamente abrogata. L'abrogazione non è un atto isolato, ma risponde a una precisa esigenza di conformarsi alla giurisprudenza europea, che aveva sviluppato un approccio diverso alla questione.
Sentenza "San Domenico Vetraria"
La sentenza "San Domenico Vetraria" aveva infatti chiarito che la rilevanza ai fini IVA di un'operazione non dipende dalla presenza di un margine di guadagno, ma dalla sussistenza di un nesso diretto tra la prestazione resa e il corrispettivo ricevuto, anche quando questo corrispettivo si limita al rimborso dei costi sostenuti.
La Nuova Disciplina IVA
Principi Fondamentali
Con la nuova disciplina, tutte le attività di distacco o prestito di personale effettuate a fronte di un corrispettivo, anche quando questo corrispettivo è pari al mero rimborso del relativo costo, diventano prestazioni di servizi che rientrano nel campo di applicazione dell'imposta sul valore aggiunto. Questo vale per tutte le operazioni effettuate in esecuzione di contratti stipulati o rinnovati a decorrere dal primo gennaio 2025.
Concetti Chiave della Riforma
Prestazione di Servizi
Il concetto chiave da comprendere è che l'operazione di distacco o prestito di personale, quando effettuata "verso corrispettivo", costituisce automaticamente una prestazione di servizi ai sensi dell'articolo 3, comma 1, del DPR 633/1972, che è il decreto che disciplina l'IVA in Italia.
Irrilevanza dell'Ammontare
Una delle innovazioni più significative della nuova disciplina riguarda l'irrilevanza dell'ammontare del corrispettivo. Ai fini della rilevanza IVA, il pagamento deve essere considerato un corrispettivo dell'operazione indipendentemente dal suo ammontare. Non rileva più, quindi, che l'importo sia inferiore, pari o superiore ai costi sostenuti dal datore di lavoro per il personale distaccato. L'operazione è rilevante ai fini IVA anche quando manca completamente la lucratività.
Cambiamento di Approccio
Nuovo Focus
Questo rappresenta un cambiamento fondamentale di approccio: mentre prima il fisco si concentrava sulla presenza di un margine di guadagno, ora l'attenzione si sposta sulla sussistenza di un rapporto sinallagmatico tra prestazione e controprestazione.
Base Imponibile e Operazioni Gratuite
Base Imponibile
Per quanto riguarda la base imponibile, la nuova disciplina è estremamente chiara: l'intero ammontare del corrispettivo costituisce la base imponibile ai sensi dell'articolo 13 del decreto IVA.
Questo include anche l'eventuale quota imputata al rimborso dei costi sostenuti per il personale distaccato.
Non si fa quindi alcuna distinzione tra la parte del corrispettivo che rappresenta un margine e quella che rappresenta il rimborso dei costi: tutto concorre a formare la base su cui calcolare l'IVA.
Eccezioni alla Rilevanza IVA
Operazioni Gratuite
Tuttavia, è importante comprendere che non tutte le operazioni di distacco diventano automaticamente rilevanti ai fini IVA.
Interesse di Impresa
Rimangono infatti fuori dal campo di applicazione dell'IVA le operazioni di distacco o prestito di personale effettuate a titolo completamente gratuito nell'interesse di impresa della società distaccante.
Coerenza con Principi IVA
Questa eccezione è logica e coerente con i principi generali dell'IVA: se manca completamente il presupposto oggettivo dell'onerosità, cioè se l'operazione è effettuata "a titolo gratuito", allora non può configurarsi una prestazione di servizi soggetta ad imposta.
Valutazione della Gratuità
Analisi Sostanziale
La valutazione della gratuità deve però essere attenta e sostanziale
Oltre il Pagamento Diretto
Non basta l'assenza di un pagamento diretto
Vantaggi Economici
Se esistono altri vantaggi economici o se l'operazione si inserisce in un più ampio rapporto di scambio tra le parti
I Tre Requisiti per l'Applicazione dell'IVA
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Requisiti Fondamentali
Come per tutte le operazioni soggette ad IVA, anche per i distacchi di personale devono sussistere tre requisiti fondamentali: quello soggettivo, quello oggettivo e quello territoriale.
Requisito Soggettivo
Soggetto Passivo IVA
Il requisito soggettivo riguarda la natura del soggetto che effettua il distacco. Generalmente, questo requisito è soddisfatto quando il datore di lavoro distaccante è un soggetto passivo IVA, vale a dire un'impresa o un professionista.
Enti Non Commerciali
La situazione diventa più complessa quando il distaccante è un ente non commerciale. In questo caso, la rilevanza IVA sussiste soltanto se il distacco avviene nell'ambito di un'attività di impresa svolta dall'ente, oppure se l'ente è strutturato con un'organizzazione in forma di impresa finalizzata all'erogazione del servizio di prestito di personale.
Gruppo IVA
È importante notare che le operazioni tra soggetti partecipanti al medesimo gruppo IVA rimangono comunque fuori dal campo di applicazione dell'IVA, come previsto dall'articolo 70-quinquies del decreto IVA. Questo perché i soggetti del gruppo IVA sono considerati come un unico soggetto passivo per le finalità dell'imposta.
Requisito Oggettivo
Titolo Oneroso
Il requisito oggettivo, che abbiamo già esaminato in dettaglio, richiede che l'operazione sia effettuata "a titolo oneroso". Come abbiamo visto, con la nuova disciplina il corrispettivo può essere anche soltanto pari al rimborso dei costi, senza necessità di alcun margine di guadagno.
Requisito Territoriale
Prestazione di Servizi
Il requisito territoriale determina quando l'operazione si considera effettuata nel territorio dello Stato italiano e quindi soggetta all'IVA italiana. Il distacco di personale è considerato una prestazione di servizi, e la sua rilevanza territoriale è disciplinata dall'articolo 7-ter del decreto IVA, con alcune deroghe specifiche previste dall'articolo 7-septies.
Approfondimento sul Requisito Territoriale
Il requisito territoriale merita un approfondimento specifico perché le regole possono essere complesse e hanno implicazioni pratiche significative, soprattutto per le aziende che operano in contesti internazionali.
L'operazione di distacco si considera effettuata in Italia quando è resa a soggetti passivi IVA stabiliti in Italia. Questa è la regola generale per le operazioni business-to-business, che rappresentano la maggioranza dei casi di distacco di personale.
Operazioni Business-to-Consumer
Per le operazioni business-to-consumer, la situazione è più articolata. Quando un soggetto passivo italiano rende il servizio di distacco di personale a un committente che non è un soggetto passivo IVA ma è domiciliato o residente nell'Unione Europea, l'operazione si considera effettuata in Italia ed è quindi soggetta all'IVA italiana.
Esiste però un'importante esclusione dalla territorialità IVA: non è soggetto ad IVA italiana il distacco di personale effettuato da un soggetto passivo italiano verso un committente che non è soggetto passivo e che è domiciliato o residente fuori dall'Unione Europea. In questo caso, l'operazione non rientra nella territorialità italiana e quindi non è soggetta all'IVA del nostro Paese.
Implicazioni per Operazioni Internazionali
Valutazione Corretta
Queste distinzioni sono fondamentali per le aziende che operano in contesti internazionali e devono valutare correttamente gli obblighi fiscali derivanti dalle operazioni di distacco verso l'estero.
Rischi di Compliance
Una valutazione errata del requisito territoriale può portare a significativi problemi di compliance fiscale.
Decorrenza e Criteri di Applicazione Temporale
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Prima del 2025
Per i contratti stipulati entro il 31 dicembre 2024, continua ad applicarsi la precedente disciplina basata sull'articolo 8, comma 35, della legge finanziaria 1988. Questo significa che per questi contratti, fino alla loro scadenza naturale o al loro rinnovo, rimane valido il principio che i distacchi con solo rimborso costi non sono rilevanti ai fini IVA.
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Dal 1° Gennaio 2025
Le nuove disposizioni si applicano esclusivamente ai prestiti e ai distacchi di personale stipulati o rinnovati a decorrere dal primo gennaio 2025. Questo significa che la data determinante non è quella in cui viene effettuato il distacco o in cui vengono pagati i corrispettivi, ma quella in cui viene stipulato o rinnovato il contratto che regola il rapporto di distacco.
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Rinnovi
Il concetto di "rinnovo" assume particolare importanza e include sia i rinnovi espressi che quelli taciti. Questo significa che anche un contratto stipulato prima del primo gennaio 2025, se viene rinnovato (anche tacitamente) a partire da quella data, sarà soggetto alla nuova disciplina.
La Codatorialità
Un Caso Particolare
Oltre ai distacchi tradizionali, la circolare esamina altre forme di messa a disposizione del personale, a partire dalla codatorialità. Questa figura, introdotta dall'articolo 30, comma 4-ter, del decreto legislativo 276/2003, rappresenta un caso particolarmente interessante dal punto di vista del trattamento IVA.
Contratto di Rete
La codatorialità è prevista specificamente per le imprese che sottoscrivono un contratto di rete e si caratterizza per quella che viene definita "parte soggettivamente complessa" del rapporto datoriale. In pratica, significa che tutte le imprese che partecipano alla rete e aderiscono al regime di codatorialità assumono contemporaneamente il ruolo sostanziale di datore di lavoro nei confronti dei lavoratori coinvolti.
Corresponsabilità nella Codatorialità
Corresponsabilità
Questa particolare configurazione crea una situazione di corresponsabilità, disciplinata dall'articolo 1294 del Codice Civile, in relazione a retribuzione, previdenza e assicurazione. Le imprese codatrici sono quindi solidalmente responsabili per tutti gli oneri legati ai lavoratori.
Costi Sostenuti
Quando una delle imprese della rete sostiene materialmente i costi per un lavoratore utilizzato anche dalle altre, nasce il diritto di rivalsa verso le altre imprese partecipanti.
Ripartizione
Il pagamento di questi oneri da parte delle altre imprese, ripartito in funzione dell'utilizzo effettivo del lavoratore, costituisce l'esercizio di questa azione di regresso.
Trattamento IVA della Codatorialità
Natura Particolare
Dal punto di vista IVA, questi pagamenti hanno una natura particolare. Nella misura in cui l'ammontare degli oneri viene addebitato pro-quota alle altre imprese codatrici in funzione dell'utilizzo dei lavoratori direttamente e analiticamente imputabile a ciascuna di esse, il pagamento di tali addebiti costituisce una mera cessione di denaro non rilevante ai fini dell'IVA, come previsto dall'articolo 2, terzo comma, lettera a), del decreto IVA.
Ragione dell'Esclusione
La ragione di questa esclusione è chiara: l'operazione non genera un corrispettivo per una vera e propria prestazione di servizi, ma rappresenta un rimborso interno di costi sostenuti in regime di corresponsabilità. È come se un soggetto rimborsasse a se stesso una parte dei costi che ha sostenuto.
Conclusioni e Implicazioni Pratiche per le Aziende
Valutazione Economica
La riforma della disciplina IVA sui distacchi di personale rappresenta un cambiamento che avrà implicazioni significative per le aziende italiane.
Analisi dei Costi
Le aziende dovranno valutare se le attuali strutture di distacco rimangono convenienti dal punto di vista economico, considerando l'incremento dei costi derivante dall'applicazione dell'IVA.
Alternative Organizzative
Potrebbe essere necessario esplorare alternative organizzative, come la codatorialità nelle reti di imprese, che in determinate circostanze può offrire vantaggi fiscali.
Opportunità di Modernizzazione
Allineamento Europeo
In conclusione, mentre la riforma introduce certamente nuove complessità e costi, rappresenta anche un'occasione per le aziende di modernizzare e ottimizzare le proprie politiche di gestione del personale, allineandole ai principi europei e alle migliori pratiche internazionali.
Successo Strategico
Il successo dipenderà dalla capacità di trasformare una sfida normativa in un'opportunità di miglioramento organizzativo e strategico.
Gestione Ottimizzata
Le aziende più lungimiranti potranno utilizzare questo cambiamento come catalizzatore per ripensare i propri modelli di gestione del personale.
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